Controlled Foreign Company

Controlled Foreign Company

Najaktualniejsze informacje dot. Controlled Foreign Company znajdziecie Państwo na blogu mecenasa Gawlaka – CFC w 2018 r.

 

Wprowadzenie mechanizmu CFC miało na celu zwalczanie nadużyć podatkowych występujących w stosunkach pomiędzy podmiotami powiązanymi. Polega to na opodatkowaniu w danym państwie, jako dochodu przypisywanego podmiotowi krajowemu, dochodu ustalonego w odniesieniu do zysków, jakie osiągnął jego podmiot zależny, będący rezydentem podatkowym innego państwa.

 

Rezydent krajowy obowiązany jest uwzględnić w swojej podstawie opodatkowania dochody kontrolowanych podmiotów zagranicznych. Ustawa przewiduje opodatkowanie stawką 19% dochodów spółek zagraniczncyg. Aby móc zastosować powyższy mechanizm, spółka CFC musi spełnić pewne warunki. Po pierwsze, kontrolujący (beneficjentj powinien posiadać co najmniej 50% udziałów w kapitale zakładowym lub organach zarządu lub kontroli spółki zagranicznej, po drugie, spółka powinna charakteryzować się określonym, pasywnym dochodem, czyli pochodzących z dywidend, pożyczek, praw autorskich itp. Warunek trzeci zastosowania przepisów o CFC to faktycznie niższy podatek zapłacony w kraju goszczącym.

Do CFC automatycznie kwalifikują się spółki z rajów podatkowych, a spółki unijne mogą być zwolnione jeżeli prowadzą rzeczywistą i istotną działalność gospodarczą.

Kancelaria prawna CGO specjalizuje się w miedzynardowej optymalizacji państwowej, doradzając klientom biznesowym w aspektach opodatkowania struktur zagranicznych, w tym opodatkowaniu na podstawie CFC.

Potencjalne metody unikania mechanizmu CFC

  • Wykazanie faktu „rzeczywistego” prowadzenia działalności gospodarczej – Nie ulega wątpliwości, że nie stanowi wystarczającej podstawy do opodatkowania dochodów zagranicznej spółki kontrolowanej mającej siedzibę w jednym z państw Unii Europejskiej tylko niski poziom opodatkowania obowiązujący w tym państwie. Zgodnie bowiem z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości UE stosowanie przepisów typu CFC jest dopuszczalne pod warunkiem, że uwzględnienie dochodu zagranicznej spółki kontrolowanej dotyczy jedynie czysto sztucznych struktur, których celem jest unikniecie należnego podatku krajowego (wyrok z 12.09.2006 r. C-196/04 Cadbury Schweppes). ETS uznał, iż brytyjskie regulacje CFC bezzasadnie naruszają w tym zakresie swobodę prowadzenia działalności gospodarczej. Tym samym nie jest dopuszczalne stosowanie takiej formy opodatkowania, jeżeli okaże się, na podstawie elementów obiektywnych i możliwych do sprawdzenia przez osoby trzecie, że niezależnie od istnienia motywów natury podatkowej, rzeczona spółka kontrolowana rzeczywiście ma siedzibę w przyjmującym państwie członkowskim i faktycznie wykonuje tam działalność gospodarczą. Konsekwencją obowiązującej wykładni traktatów jest obowiązek odwołania sie w przepisach dotyczących CFC do przesłanki prowadzenia rzeczywistej działalności gospodarczej lub też sztucznych struktur ukierunkowanych na unikanie opodatkowania. Dowody potwierdzające fakt rzeczywistego prowadzenia działalności gospodarczej powinny wskazywać na ciągłość prowadzenia działalności, wielkość zatrudnienia oraz kwalifikacje pracowników powinny odpowiadać rodzajowi i skali prowadzonej działalności, a dochody spółki powinny pochodzić głównie z prowadzonej działalności gospodarczej (dochód aktywny). Jednakże swoboda prowadzenia działalności gospodarczej, przeciwnie do swobody przepływu kapitału, nie ma zastosowania do stosunków z krajami trzecimi. Powstaje wiec pytanie, czy opierając sie na zasadzie swobody przepływu kapitału, można negować stosowanie regulacji CFC w odniesieniu do krajów trzecich (gdy spółka-matka będąca rezydentem jednego z państw UE/EOG założy spółkę-córkę w państwie niebędącym członkiem UE/EOG). Gdyby uznać, ze powyższe nie jest możliwe, regulacje CFC mogłyby mimo to nie znaleźć zastosowania ze względu na przepisy umów o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie zakazu dyskryminacji.
  • Wątpliwości prawne – Zgodnie z art. 217 Konstytucji zarówno podmiot, jak i przedmiot opodatkowania muszą być określone ustawowo. Trybunał Konstytucyjny twierdzi, że te elementy podatku powinny wynikać z ustawy w sposób bardzo precyzyjny, przejrzysty i jasny. Natomiast w projektowanych zmianach przewiduje się opodatkowanie u polskiego podatnika dochodu osiągniętego przez inny podmiot, a więc relacja między podmiotem podlegającym opodatkowaniu a przedmiotem opodatkowania jest określona bardzo szeroko i nieprecyzyjnie.
  • Utworzenie trustu / prywatnej fundacji – wejście w życie przepisów o zagranicznych spółkach kontrolowanych (CFC) może oznaczać wzrost znaczenia takich konstrukcji prawnych, jak trusty i prywatne fundacje. Wynika to z faktu, że mogą stać się one niezbędne dla udowodnienia, iż polski rezydent nie sprawuje kontroli nad zagranicznymi osobami prawnymi. Możliwy będzie także scenariusz, w którym polski rezydent podatkowy założy spółkę zagraniczną, a udziały w niej przekaże następnie powiernikowi (na podstawie umowy trustu). Będą one zarejestrowane w rejestrze handlowym na powiernika, który będzie nimi władać w swoim imieniu, ale na rzecz polskiego beneficjenta trustu. Jednocześnie, zgodnie z umową, powiernik będzie zobowiązany do przekazywania polskiemu podmiotowi wszelkich pożytków z udziałów w spółce, w szczególności dywidendy.

SUPLEMENT – Wyrok w sprawie Cadbury Schweppes – omówienie

Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym złożono w ramach sporu między Cadbury Schweppes plc (CS), tj. brytyjską spółką dominującą dla spółek zależnych z siedzibą w Wielkiej Brytanii, w innych państwach członkowskich, jak i w państwach trzecich, oraz Cadbury Schweppes Overseas Ltd (CSO) a brytyjskim organem podatkowym (Commissioners of Inland Revenue) w zakresie opodatkowania CSO z tytułu dochodu osiągniętego w 1996 r. przez Cadbury Schweppes Treasury International (CSTI), utworzoną w ramach reżimu podatkowego „centrum międzynarodowych usług finansowych” (International Financial Services Center) w Irlandii i tym samym opodatkowaną stawką podatkową w wysokości 10%. Reżimem tym objęta była również inna spółka irlandzka – dominująca względem CSTI, a mianowicie Cadbury Schweppes Treasury Services (CSTS), którą CS kontrolował pośrednio poprzez łańcuch spółek zależnych, na czele których znajdowała się CSO.

Działalność CSTS i CSTI polegała na pozyskiwaniu środków pieniężnych i udostępnianiu ich spółkom z grupy Cadbury Schweppes. Dochody CSTI podlegały „niższemu poziomowi opodatkowania” w rozumieniu brytyjskich reguł CFC96 i zostały przypisane do dochodu CSO, natomiast straty CSTS nie zostały uwzględnione w Wielkiej Brytanii. Jednocześnie brytyjskie organy podatkowe uznały, że nie ma zastosowania żadna z przesłanek pozwalających na odstąpienie od opodatkowania według reguł CFC. Do takich przesłanek należy m.in. test motywacji, który zasadniczo wymaga wykazania przez rezydenta, że istotne obniżenie podatku brytyjskiego nie jest główną bądź jedną z głównych przyczyn założenia spółki za granicą.

Tezy wyroku

Artykuły 43 TWE i 48 TWE należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one uwzględnieniu w podstawie opodatkowania spółki będącej rezydentem z siedzibą w państwie członkowskim dochodu osiągniętego przez kontrolowaną spółkę zagraniczną w innym państwie członkowskim, jeżeli podlega on tam niższemu poziomowi opodatkowania niż stosowany w pierwszym państwie, chyba że to uwzględnienie dotyczy jedynie czysto sztucznych struktur, których celem jest uniknięcie należnego podatku krajowego. Należy zatem zaniechać stosowania takiej formy opodatkowania, jeżeli okaże się, na podstawie elementów obiektywnych i możliwych do sprawdzenia przez osoby trzecie, że niezależnie od istnienia motywów natury podatkowej rzeczona spółka kontrolowana, rzeczywiście ma siedzibę w przyjmującym państwie członkowskim i faktycznie wykonuje tam działalność gospodarczą.

Z uzasadnienia wyroku

W zakresie przedmiotowym postanowień traktatu dotyczących swobody przedsiębiorczości mieszczą się przepisy krajowe mające zastosowanie, gdy obywatel danego państwa członkowskiego posiada udział w kapitale spółki z siedzibą w innym państwie członkowskim, co pozwala mu wywierać wpływ na decyzje tej spółki i określanie jej działalności. Jeżeli przepisy krajowe wywierają skutki ograniczające swobodne świadczenie usług i swobodny przepływ kapitału, skutki te są nieuniknioną konsekwencją ograniczenia swobody przedsiębiorczości i nie usprawiedliwiają odrębnej analizy przepisów krajowych w świetle art. 49 i 56 TWE.

 

Obywatele państwa członkowskiego nie mogą usiłować uchylać się od stosowania prawa krajowego przez nadużywanie ułatwień stworzonych na mocy traktatu. Nie mogą powoływać się na przepisy wspólnotowe w sposób stanowiący nadużycie bądź oszustwo. Jednakże fakt, że osoba fizyczna lub prawna, mająca przynależność wspólnotową, zamierzała odnieść korzyść z atrakcyjniejszego systemu podatkowego obowiązującego w innym państwie członkowskim niż państwo jej rezydencji, nie upoważnia do pozbawienia jej możliwości powołania się na postanowienia traktatu. Okoliczność, że CS postanowiła założyć CSTS i CSTI w ramach reżimu centrum międzynarodowych usług finansowych w celu osiągnięcia korzyści podatkowych, nie wyklucza możliwości powołania się przez CS na art. 43 i 48 TWE.

 

Przepisy traktatu dotyczące swobody przedsiębiorczości mają na celu zapewnienie korzyści w postaci krajowego traktowania w przyjmującym państwie członkowskim, ale również sprzeciwiają się temu, aby państwo członkowskie pochodzenia ograniczało podejmowanie działalności przez swoich obywateli lub przez spółki założone zgodnie z jego ustawodawstwem w innym państwie członkowskim. Przepisy dotyczące CFC odmiennie traktują spółki będące rezydentami w zależności od poziomu opodatkowania spółki, w której mają one udział zapewniający im kontrolę nad nią. Wynikające z tego niekorzystne położenie spółek będących rezydentami, które posiadają spółkę zależną podlegającą w innym państwie członkowskim niższemu poziomowi opodatkowania, mogą utrudniać wykonywanie swobody przedsiębiorczości przez takie spółki, zniechęcając je do zakładania, nabywania lub posiadania spółki zależnej w państwie członkowskim, gdzie podlega ona takiemu poziomowi opodatkowania i w konsekwencji stanowią ograniczenie swobody przedsiębiorczości w rozumieniu art. 43 i 48 TWE.

 

W przedmiocie usprawiedliwienia takiego ograniczenia rząd brytyjski, wspierany przez rząd duński, niemiecki, francuski, portugalski, fiński i szwedzki podnosił, że regulacje CFC mają na celu zwalczanie unikania opodatkowania polegającego na tym, że spółka będąca rezydentem sztucznie transferuje dochody do państwa o niższym poziomie opodatkowania. Trybunał Sprawiedliwości podkreślił, że istnienie korzyści wynikającej z niższego opodatkowania spółki zależnej samo w sobie nie upoważnia tego ostatniego państwa członkowskiego do wyrównywania tej korzyści przez mniej korzystne podatkowo traktowanie spółki dominującej.

 

Sama okoliczność, że spółka będąca rezydentem tworzy spółkę zależną w innym państwie członkowskim, nie może uzasadniać ogólnego domniemania obejścia opodatkowania i usprawiedliwiać środka naruszającego wykonywanie swobód podstawowych, zagwarantowanych przez traktat. Środek krajowy ograniczający swobodę przedsiębiorczości może natomiast być usprawiedliwiony, jeżeli dotyczy czysto sztucznych struktur, w oderwaniu od przyczyn ekonomicznych, których celem jest uniknięcie stosowania przepisów danego państwa.

 

Trybunał uznał, że przepisy dotyczące CFC pozwalają na przeciwdziałanie praktykom, których jedynym celem jest uniknięcie podatku należnego z tytułu dochodu osiągniętego z działalności wykonywanej na terytorium kraju. Badając proporcjonalność, tj. czy przepisy te nie wykraczają ponad to, co jest niezbędne do osiągnięcia tego celu, Trybunał stwierdził, że przepisy te są zgodne z prawem wspólnotowym, gdy stosowanie opodatkowania doliczeniowego jest wykluczone, jeżeli niezależnie od istnienia motywów natury podatkowej utworzenie spółki zależnej odpowiada rzeczywistym przyczynom ekonomicznym.

 

Do sądu krajowego należy zbadanie, czy test motywacji, określony w brytyjskich przepisach dotyczących CFC, może być interpretowany w sposób pozwalający na ograniczenie stosowania opodatkowania doliczeniowego do czysto sztucznych struktur (wtedy należy uznać je za zgodne z art. 43 i 48 TWE) czy też kryteria, na jakich opiera się ten test, oznaczają, że spółka dominująca będąca rezydentem, jest objęta zakresem stosowania tych przepisów niezależnie od braku elementów obiektywnych, wskazujących na istnienie struktury o takim charakterze (wtedy przepisy te są sprzeczne z art. 43 i 48 TWE).

Uwagi do wyroku

Utworzenie spółki zależnej w innym państwie członkowskim, która wykonuje tam rzeczywistą działalność gospodarczą, a więc nie jest w szczególności przypadkiem spółki zależnej o charakterze „spółki adresowej” lub „firmy-krzak”, wyklucza opodatkowanie zysków zatrzymanych przez tę spółkę u wspólnika. Skutek „ochronny” założenia zależnej spółki kapitałowej, będącej odrębnym podmiotem podatkowym, może zostać zniesiony w przypadku fikcyjnych podmiotów, niewykonujących faktycznie żadnej działalności gospodarczej na terytorium przyjmującego państwa członkowskiego. Stwierdzenie takie musi być oparte na elementach obiektywnych i weryfikowalnych przez osoby trzecie, w szczególności zaś uwzględniać posiadanie przez spółkę zależną określonej substancji majątkowej (lokalu, wyposażenia) i personelu.

Brazylia

Sprawa dotyczy dużej spółki górniczej Vale. Zakwestionowała ona brazylijskie regulacje o opodatkowaniu dochodu kontrolowanych spółek zagranicznych podatkiem wynoszącym nawet do 34 proc. Uznała, że są niezgodne z treścią art. 7 umów, jakie kraj ten zawarł z Danią, Belgią i Luksemburgiem. Chodziło o umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. W każdej z nich art. 7 nakazuje opodatkowanie zysków przedsiębiorstw danego państwa tylko w tym państwie. Umowy te – jak wszystkie inne o unikaniu podwójnego opodatkowania – są oparte na Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatków od dochodu i majątku. Tej samej, która dotyczy również polskich umów.

 

Brazylijski fiskus odrzucał argumenty spółki i wskazywał, że regulacje o CFC pozwalają na opodatkowanie w tym kraju dochodów zagranicznych spółek kontrolowanych. Sąd uznał, że sporne przepisy mogą mieć zastosowanie tylko, gdy zagraniczna spółka kontrolowana będzie miała siedzibę w kraju, z którym Brazylia nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (wciąż jest to np. Polska).

 

Wyższy Sąd Sprawiedliwości zajmuje się m.in. rozpoznawaniem nadzwyczajnych środków odwoławczych w sprawach rozstrzygniętych w jedynej lub ostatniej instancji przez federalne sądy regionalne lub przez sądy stanowe, jeżeli ich orzeczenie jest sprzeczne z traktatem lub ustawą federalną.

 

Orzeczenie w sprawie CFC ma zastosowanie tylko wobec skarżącej spółki, ale może być brane pod uwagę przez inne sądy, o ile trafią do nich podobne sprawy. Jest to bardzo prawdopodobne, ponieważ przepisy te budziły krytykę brazylijskich przedsiębiorców i co najmniej kilka decyzji fiskusa było już wcześniej zaskarżanych do sądów niższych instancji.

 

W sprawie Vale fiskus może odwołać się do tamtejszej najwyższej instancji sądowniczej, którą jest Najwyższy Sąd Federalny. Przykładem jest Luk­semburg, który uzależnił zaakceptowanie zapisów dotyczących CFC od zawar­cia odpowiedniej klauzu­li w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania.