W praktyce często wiele problemów rodzi kwestia opodatkowania tzw. podatkiem u źródła dochodów uzyskiwanych przez zagraniczne podmioty na terytorium Polski. Problematyczna kwestia opodatkowania podatkiem u źródła znajduje swój wyraz w art. 21 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 z późn. zm., dalej jako: ustawa o CIT) oraz w art. 29 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2014 r. poz. 361 z późn. zm. dalej jako: ustawa o PIT).
Kto podlega opodatkowaniu?
Zgodnie z Art. 3 ust. 2 ustawy o CIT podatnicy, którzy nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.W przypadku tych podmiotów, które posiadają swoje siedziby bądź zarząd poza terytorium RP, opodatkowanym będzie tylko ten dochód, który został osiągnięty na terenie Polski. Zatem znajdzie tu zastosowanie tylko ograniczony obowiązek podatkowy.
Z kolei na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, ograniczonym obowiązkiem podatkowym będzie objęta osoba fizyczna, która – jak stanowi Art. 3 ust. 2a ustawy o PIT – nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, a osiąga na tym terytorium określone dochody.
Wynika więc z tego, że ograniczony obowiązek podatkowy realizuje w praktyce zasadę źródła, zgodnie z którą dane państwo może opodatkować dochody osiągnięte na jego terytorium.
Analiza szczegółowych regulacji
Art. 21 ust. 1 ustawy o CIT opodatkowuje podatkiem u źródła w wysokości 20 % przychody podmiotów zagranicznych pochodzące z określonych źródeł, takich jak: odsetki, należności licencyjne, opłaty za pewne kategorie usług niematerialnych. Natomiast podatkiem u źródła w wysokości 10% opodatkowane są tylko dochody zagranicznych przedsiębiorstw żeglugi morskiej i powietrznej.
Inne kategorie dochodów osiąganych przez podmioty niebędące polskimi rezydentami są opodatkowane albo u źródła (Art. 22 ustawy o CIT tj. dywidendy i inne dochody z udziału w zyskach osób prawnych), albo na zasadach ogólnych.
Jednak powyższa regulacja powinna być stosowana z uwzględnieniem przepisów odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Polska. Powoduje to, że zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych, uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji (Art. 26 ust. 1 ustawy o CIT). Przychody z tego tytułu kwalifikuje się – w większości przypadków – do zysków przedsiębiorstwa, te zaś podlegają opodatkowaniu tylko w państwie, w którym dany podmiot ma siedzibę. Aby skorzystać z regulacji umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zagraniczny podmiot musi posiadać aktualny certyfikat rezydencji, czyli zgodnie z definicją zawartą w Art. 4a pkt 12 ustawy o CIT, zaświadczenie o miejscu siedziby (zamieszkania) podatnika dla celów podatkowych, wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby podatnika. Jak widać, za certyfikat rezydencji należy uznać jedynie dokument wydany przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby podatnika, zaświadczający o miejscu siedziby podatnika dla celów podatkowych. Należy również zaznaczyć, że obowiązanymi do pobrania tego podatku (płatnikami) są podmioty wypłacające należności.
Podsumowując, aby zagraniczny podmiot mógł uniknąć opodatkowania przychodów z tytułu określonych dochodów podatkiem u źródła, powinien uzyskać certyfikat rezydencji podatkowej w państwie swojej siedziby, wtedy polscy kontrahenci nie pobiorą zryczałtowanego podatku w wysokości 20% przychodów.
Przenosząc się na grunt rozważań związanych z podatkiem dochodowym od osób fizycznych, należy pamiętać, że w myśl Art. 29 ust. 1 ustawy o PIT opodatkowaniu podatkiem w wysokości 20% przychodu podlegają np. odsetki, należności licencyjne, przychody pochodzące z działalności artystycznej, sportowej bądź ze świadczenia usług niematerialnych osiągane przez osoby, na których ciąży ograniczony obowiązek podatkowy. Zazwyczaj większość państw stosuje obie zasady opodatkowania dochodów, czyli:
- zasadę źródła – zgodnie z którą opodatkowaniu podlegają dochody w miejscu ich uzyskania
- zasadę rezydencji – zgodnie z którą opodatkowaniu podlegają wszystkie dochody rezydenta danego państwa, niezależnie od miejsca ich uzyskania
W związku z tym w rachubę mogą wchodzić odpowiednie postanowienia umów międzynarodowych dotyczących unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska. Mogą one odnosić się zarówno do miejsca opodatkowania przychodów, jak i stawki podatkowej, stosowanej względem przychodów z Art. 29 ustawy o PIT. Możliwym będzie wówczas zastosowanie niższej stawki podatku, wynikającej ze wskazanej umowy albo nawet niezapłacenie podatku w Polsce, jeśli umowa taką regulację przewiduje.
Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania jest dopuszczalne tylko po udokumentowaniu przez podatnika jego miejsca zamieszkania lub siedziby za granicą odpowiednim certyfikatem rezydencji wydanym przez właściwy organ podatkowy. Jeśli podatnik nie przedstawi certyfikatu rezydencji, jego dochody będą opodatkowane na zasadach ogólnych, tj. wynikających z Art. 29 ust. 1 ustawy o PIT.
